什么是研發費用加計扣除？

加計扣除是企業所得稅的一種稅基式優惠方式，一般是指按照稅法規定在實際發生支出數額的基礎上，再加成一定比例，作為計算應納稅所得額時的扣除數額。如對企業的研發支出實施加計扣除，則稱之為研發費用加計扣除。

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研發費用加計扣除政策沿革和調整

1.1996年-2002年：最初僅限于國有、集體工業企業

2.2003年-2007年：享受主體逐步擴大

3.2008年-2012年：逐步系統化和體系化

4.2013年至今：范圍漸次擴大、核算申報不斷簡化

針對不同的適用對象，加計扣除比例也不斷提高：

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所有企業的所有活動都適用加計扣除嗎？

1. 可以加計扣除的活動

可以加計扣除的研發活動指的是：企業為獲得科學與技術新知識，創造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、產品（服務）、工藝而持續進行的具有明確目標的系統性活動。

2. 不適用加計扣除政策的行業和活動

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哪些費用可以加計扣除？

1. 研發費用的具體范圍包括：

1) 人員人工費用；

2) 直接投入費用；

3) 折舊費用；

4) 無形資產攤銷；

5) 新產品設計費、新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發技術的現場試驗費；

6) 其他相關費用（此項費用總額不超過可加計扣除研發費用總額的10%）；

7) 財政部、國家稅務總局規定的其他費用。

其他相關費用的扣除規則：

全部研發項目的其他相關費用限額=全部研發項目的人員人工等五項費用之和÷(1-10%)×10%

a）當“其他相關費用”實際發生數＜限額時，按實際發生數計算稅前加計扣除額；

b）當“其他相關費用”實際發生數＞限額時，按限額計算稅前加計扣除額。

【例】假設某公司2022年度有A和B兩個研發項目。項目A人員人工等五項費用之和為90萬元，其他相關費用為12萬元；項目B人員人工等五項費用之和為100萬元，其他相關費用為8萬元。

【分析】

其他相關費用實際發生數=12+8=20萬元

其他相關費用限額=（90+100）*10%/（1-10%）=21.11萬元

其他相關費用實際發生數與限額比較，取小值，故可加計扣除的其他相關費用為20萬元。

【提醒】允許扣除的研發費用范圍采取的是正列舉方式，即政策規定中沒有列舉的加計扣除項目，不可以享受加計扣除優惠。

2. 非自主研發對研發費用歸集的要求

企業研發活動一般分為自主研發、委托研發、合作研發、集中研發以及以上方式的組合。

不同類型的研發活動對研發費用歸集的要求不盡相同：

1）委托外部機構及個人研發

委托外部研究開發費用實際發生額應按照獨立交易原則確定。

【提示】委托方與受托方存在關聯關系的，受托方需向委托方提供研發過程中實際發生的研發費用支出明細情況（只有雙方存在關聯關系，才需要提供）。提供研發支出明細情況的目的是為了判斷關聯方交易是否符合獨立交易原則。

例如，2022年第四季度E公司委托其關聯F企業研發，符合研發費用加計扣除的相關條件。E公司一次性支付給F企業100萬元用于研發的款項。F企業實際發生費用90萬元(其中按可加計扣除口徑歸集的費用為85萬元)，利潤10萬元。則E企業可加計扣除的金額為100×80%×100%=80萬元，F企業應向E公司提供實際發生費用90萬元的明細情況。

2）合作及集中研發

①合作研發： 企業共同 合作開發 的項目，由合作各方就 自身實際承擔 的研發費用分別計算加計扣除。

②集中研發：企業集團根據生產經營和科技開發的實際情況，對技術要求高、投資數額大，需要集中研發的項目，其實際發生的研發費用，可以按照權利和義務相一致、費用支出和收益分享相配比的原則，合理確定研發費用的分攤方法， 在受益成員企業間進行分攤 ，由相關成員企業分別計算加計扣除。

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研發費用歸集的三個口徑（會計、高企認定和加計扣除）的差異

1. 形成差異的原因：

2. 各項費用歸集口徑的差異：

1）人員人工費用

差異點：

a) 人員人工費用的會計核算口徑大于加計扣除稅收規定口徑。

b) 累計工作時間未達到183天的直接從事研發活動的研發人員，其發生的工資薪金等費用，不計入高新技術企業研發費口徑。

2）直接投入費用

差異點：

房屋 的租賃、運行維護、維修等費用不計入加計扣除范圍

3）折舊費用與長期待攤費用

差異點：

a) 房屋折舊費不計入加計扣除稅收政策口徑

b) 長期待攤費用等可計入高新技術企業認定口徑

4）無形資產攤銷

差異點：

a) 加計扣除稅收政策口徑的研發費用包含“專利權”攤銷

b) 高新技術企業認定口徑的研發費用包含“知識產權”攤銷

5）設計試驗等費用

差異點：

a) 加計扣除稅收政策口徑的研發費用范圍限于正列舉范圍

b) 高新技術企業認定口徑的研發費用包含裝備調試費用和試驗費用

6）其他相關費用

差異點：

a) 加計扣除稅收政策口徑及高新技術企業認定口徑的研發費用范圍中對其他相關費用總額有比例限制

b) 加計扣除研發費用范圍限于正列舉范圍

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研發費用加計扣除核算要求

1. 享受研發費用加計扣除政策的會計核算要求

1）遵照國家統一會計制度：

企業應按照國家財務會計制度要求，對研發支出進行會計處理。

2）研發與生產分別核算：

企業應對研發費用和生產經營費用分別核算，準確、合理歸集各項費用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除。

3）設置研發支出輔助賬：

對享受加計扣除的研發費用，按研發項目設置輔助賬，準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發費用實際發生額。企業在一個納稅年度內進行多項研發活動的，應按照不同研發項目分別歸集可加計扣除的研發費用。

【注】按核定征收方式繳納企業所得稅的企業及非居民企業不能享受研發費用加計扣除政策。

2. 研發費用的費用化和資本化處理方式

企業的研發費用以是否形成無形資產為標準，劃分為費用化和資本化兩種方式加計扣除：

費用化研發支出，指研發支出直接計入當期損益，在發生年度一次性稅前扣除；

資本化研發支出，指相關研發支出計入無形資產的成本，待其研發成功后，從無形資產達到預定可供使用狀態時起，通過分期攤銷的方式跨年度扣除。

如果企業研發費用同時涉及費用化支出和資本化支出，應對形成無形資產的資本化中的“其他相關費用”進行剝離調整，進而對可加計扣除的“其他相關費用”分期攤銷。

【例】某公司2022年度有C和D兩個研發項目。項目C人員人工等五項費用之和為800萬元，“其他相關費用”為120萬元，全部費用化；項目D人員人工等五項費用之和為1000萬元，“其他相關費用”為180萬元，全部資本化，該項目在2022年形成無形資產。項目C和D可加計扣除的研發費用分別是多少？

【分析】對于資本化中的“其他相關費用”進行剝離調整：

①“其他相關費用”限額=(800+1000)÷(1-10%)×10%=200(萬元)，實際發生數300萬元，可加計扣除的“其他相關費用”金額為200萬元。

②全部項目可加計扣除的“其他相關費用”比例=200÷300=66.67%。

③C項目可加計扣除的費用化研發費用為800+120×66.67%=880(萬元)，可在當期一次性加計扣除。D項目可加計扣除的研發費用總金額為1000+180×66.67%=1120(萬元)，可在以后年度攤銷。

3. 會計處理

企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出。

a) 研究階段的有關支出，應當在發生時全部費用化，計入當期損益（管理費用）；

b) 開發階段的支出滿足資本化條件，確認為無形資產，否則應當計入當期損益；

c) 無法區分研究階段和開發階段的支出，應當在發生時費用化，計入當期損益。

研發支出具體會計處理如下：

1）企業發生研發支出時：

借：研發支出——費用化支出； 研發支出——資本化支出

貸：銀行存款、原材料、應付職工薪酬等

2）期末將費用化支出轉入損益科目：

借：管理費用——研發費用

貸：研發支出——費用化支出

3）確認無形資產完工時：

借：無形資產

貸：研發支出——資本化支出

4）對于已形成無形資產的研究開發費用，從其達到預定用途的當月起攤銷：

借：管理費用、制造費用等

貸：累計攤銷

4. 研發支出輔助賬的樣式

研發項目立項時應設置研發支出輔助賬，由企業留存備查；年末匯總分析填報研發支出輔助賬匯總表。

附2021版研發支出輔助賬樣式：

【注】納稅人既可以選擇使用2021版研發支出輔助賬樣式，也可以選擇2015版研發支出輔助賬樣式，在符合相關要求的前提下可以自行設計輔助賬樣式。

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享受研發費用加計扣除政策的基本流程

企業10月份預繳申報第3季度（按季預繳）或9月份（按月預繳）企業所得稅時，可以自主選擇就當年前三季度研發費用享受加計扣除優惠政策。

對10月份預繳申報期未選擇享受研發費用加計扣除優惠政策的，可以在辦理當年度企業所得稅匯算清繳時統一享受。

1. 預繳時享受

第一步：在《中華人民共和國企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表（A類）》（A200000）中第7行“免稅收入、減計收入、加計扣除”根據相關行次計算結果填報。根據《企業所得稅申報事項目錄》，在第7.1行、第7.2行……填報稅收規定的免稅收入、減計收入、加計扣除等優惠事項的具體名稱和本年累計金額。

【注】發生多項且根據稅收規定可以同時享受的優惠事項，可以增加行次，但每個事項僅能填報一次。

第二步：根據享受加計扣除優惠的研發費用情況(前三季度)填寫《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表(A類)》中的《研發費用加計扣除優惠明細表》(A107012)。

【注】該表在預繳時不需報送稅務機關，只需與相關政策規定的其他資料一并留存備查。

2. 匯繳時享受

【注】其他企業（除6大負面清單行業、制造業、科技型中小企業以外）在辦理2022年度企業所得稅匯算清繳時，對研發費用需分段計算：2022年前三季度發生的研發費用加計扣除比例為75%，第四季度發生的研發費用加計扣除比例為100%。

第一步：在《研發費用加計扣除優惠明細表》（A107012）填報納稅人實際發生的相應數據。

第二步：《免稅、減計收入及加計扣除優惠明細表》（A107010）第26、27行“三、加計扣除”類將根據《研發費用加計扣除優惠明細表》（A107012）自動帶出納稅人享受的相對應加計扣除項目名稱、減免稅代碼及加計扣除的金額。

 第三步： 《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類）》 （A100000）第17行“免稅、減計收入及加計扣除” 將根據《免稅、減計收入及加計扣除優惠明細表》（A107010）填報的數據 自動填入 屬于稅收規定免稅收入、減計收入、加計扣除金額。

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留存資料

1. 自主、委托、合作研究開發項目計劃書和企業有權部門關于自主、委托、合作研究開發項目立項的決議文件；

2. 自主、委托、合作研究開發專門機構或項目組的編制情況和研發人員名單；

3. 經科技行政主管部門登記的委托、合作研究開發項目的合同；

4. 從事研發活動的人員（包括外聘人員）和用于研發活動的儀器、設備、無形資產的費用分配說明（包括工作使用情況記錄及費用分配計算證據材料）；

5. 集中研發項目研發費決算表、集中研發項目費用分攤明細情況表和實際分享收益比例等資料；

6. “研發支出”輔助賬及匯總表；

7. 企業如果已取得地市級（含）以上科技行政主管部門出具的鑒定意見，應作為資料留存備查；

8. 《研發費用加計扣除優惠明細表》（A107012），選擇預繳享受的企業留存備查。

9. 委托研發還需提供委托境外研發銀行支付憑證和受托方開具的收款憑據及當年委托研發項目的進展情況等資料。

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相關問題

1. 企業想享受第四季度研發費用按100%比例加計扣除政策，需要向稅務機關申請嗎？

【答】納稅人享受研發費用加計扣除政策均采取“真實發生、自行判斷、申報享受、相關資料留存備查”的方式。企業應當根據實際情況以及現行政策規定自行判斷是否符合優惠事項規定的條件，符合條件的可以自行計算并填報企業所得稅納稅申報表直接享受稅收優惠，同時歸集和留存相關資料備查，無需向稅務機關申請。

2. 適用研發費用加計扣除政策的企業，2022年前三季度研發費用100萬元，第四季度按規定計算的研發費用為50萬元，全年加計扣除額為多少？

【答】2022年前三季度發生的研發費用適用75%的加計扣除比例，第四季度發生的研發費用適用100%的加計扣除比例。因此， 2022年全年加計扣除額=100×75%+50×100%=125萬元。

3. 第四季度的研發費用如何計算？

【答】兩種計算方法：

方法一：按實際發生數計算；

方法二：按全年實際發生的研發費用乘以2022年10月1日后的經營月份數占其2022年度實際經營月份數的比例計算（簡稱“比例法”）。

4. 適用研發費用加計扣除政策的企業，2022年5月10日開始經營，2022年共發生研發費用400萬元，采用比例法計算第四季度研發費用，第四季度可按100%比例加計扣除的研發費用是多少？

【答】2022年度經營月份從5月份開始計算，全年經營月份數共計8個月，第四季度經營月份數為3個月，則第四季度可按100%比例加計扣除的研發費用=400×（3/8）=150萬元。

5. 前三季度和第四季度都發生了研發費用，什么時候可以享受研發費用加計扣除優惠呢？

【答】對于2022年前三季度發生的研發費用，可以自主選擇10月份預繳申報第三季度（按季預繳）或9月份（按月預繳）企業所得稅時享受，也可以在辦理2022年度企業所得稅匯算清繳時統一享受；對于2022年第四季度發生的研發費用，可在辦理2022年度企業所得稅匯算清繳時享受。

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